SERBEST BÖLGELERDE VERGİ UYGULAMALARI

I.GİRİŞ

Ülkelerin ihracat potansiyelini artırmak, yabancı sermaye ve teknoloji girişini hızlandırmak, ekonominin girdi maliyetlerini asgari düzeye indirmek ve sorunsuz bir şekilde temin etmek, dış ticaret imkânlarından daha fazla yararlanmak üzere kurulmuş olan Serbest Bölgeler; ülkede geçerli ticari, mali ve iktisadi alanlara ilişkin yasal düzenlemelerin uygulanmadığı, yapılan sınai ve ticari faaliyetler için daha geniş muafiyet ve teşviklerin tanındığı, ülkenin diğer kısımlarından fiziki olarak ayrılan ve ticari, endüstriyel ve hizmet faaliyetlerinin yapıldığı yerler olarak tanımlanmaktadır.

Bulundukları ülke ekonomilerine sağladıkları katkıların yanında, esnek ve çağdaş idari yapılarıyla dış ticarete yönelmek isteyen firmalara modern ve gelişmiş bir yatırım ortamı sağlayan serbest bölgeler lojistik merkezler olarak önemleri artmaktadır.

Hali hazırda ülkemizde 21 tane bulunan Serbest Bölgelerdeki mükelleflerin vergi kanunları karşısındaki durumlarını ve uygulamalarını bu yazımızda açıklamaya çalışacağız.

II. VERGİ UYGULAMALARI

3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu ile kurulmuş olan Serbest Bölgelerde vergi uygulamaları aynı kanunun 6. maddesinde ve geçici 3. maddesinde açıklanmıştır.

Buna göre, Serbest Bölgeler Kanunun 6 ncı maddesinde Muafiyet ve Teşvikler düzenlenmiş olup;

“ Serbest bölgeler gümrük bölgesi dışında sayılır. Bu bölgelerde gümrük ve kambiyo mükellefiyetine dair mevzuat hükümleri uygulanmaz.

Kullanıcıların tutmak zorunda oldukları defterler ile düzenleyecekleri belgelere ilişkin olarak, 4.1.1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun hükümlerine bağımlı olmaksızın düzenleme yapmaya Maliye Bakanlığı yetkilidir.

İşleticiler ve kullanıcılar yatırım ve üretim safhalarında Bakanlar Kurulu'nca belirlenecek vergi dışı teşviklerden yararlandırılabilir. “ hükmüne yer verilmiştir.

Ayrıca 5084 sayılı Kanunla eklenen Geçici 3 üncü Maddesinde ise;

Serbest bölgelerde faaliyette bulunan gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin bu bölgelerde imal ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançları Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yıllık vergileme döneminin sonuna kadar gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır. Bu istisnanın Gelir Vergisi Kanununun 94'üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendi kapsamında yapılacak tevkifata etkisi yoktur. ’’ hükmü yer almaktadır.

A) VERGİ USUL KANUNU UYGULAMALARI

3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununun 6. maddesinde yapılan değişiklikle, serbest bölgelerde vergi kanunlarının uygulanmamasına yönelik tüm hükümlerin yürürlükten kaldırılmış olması, serbest bölgelerde faaliyet gösteren gerçek ve tüzel kişilerin genel esaslar çerçevesinde Kanunun yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla mükellefiyetlerinin başlaması gerekmekte olup, mükelleflerin tutmak zorunda oldukları defterler ile düzenleyecekleri belgelere ilişkin olarak, Vergi Usul Kanununu hükümlerine bağımlı olmadan düzenleme yapmaya Maliye Bakanlığını yetkilendirilmiştir.

Vergi Usul Kanunu’nun 168. maddesine göre yeni işe başlayanların işe başlama tarihinden itibaren 10 gün içerisinde işe başlama bildiriminde bulunması gerekmektedir. Bu nedenle 5084 sayılı yasa ile yapılan değişiklik sonrasında serbest bölgede faaliyet gösterenlerin bu bildirimde bulunması gerekmektedir.

Serbest Bölgelerde faaliyette bulunanların defter tutma zorunluluğu ile ilgili olarak ise, 2005 hesap döneminden itibaren serbest bölgelerde ticari faaliyette bulunan bütün gerçek ve tüzel kişiler herhangi bir hadde bağlı kalınmaksızın, Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun olarak bilanço esasına göre defter tutacaklardır. ( 345 Seri No.lu VUK Genel Tebliği )

Vergi Usul Kanununun 174’ncü maddesinde ise, defterlerin hesap dönemi itibariyle tutulacağı, kayıtların her hesap dönemi sonunda kapatılacağı ve ertesi dönem başından itibaren yeniden açılacağı, hesap döneminin normal olarak takvim yılı olduğu, ancak takvim yılı dönemi faaliyet ve muamelelerinin mahiyetine uygun bulunmayanlar için bunların müracaatı üzerine Maliye Bakanlığının 12 şer aylık özel hesap dönemleri belirleyeceği hükmüne yer verilmektedir.

Dolayısıyla, Kurumlar Vergisi Kanunu ile beyannamenin verilme zamanı hüküm altına alınırken, anılan Kanunun gerek 28 gerekse 30 uncu maddesi ile Vergi Usul Kanununun “özel hesap dönemini” düzenleyen 174’ncü maddesindeki hükümlere göre hesap döneminin kapandığı ayın farklılık arz edeceği hususu dikkate alınarak, madde metninde beyanname verme zamanı ay adı belirtilmek suretiyle hüküm altına alınmamıştır.

Aynı durum, geçici vergi beyannameleri içinde geçerli olup geçici vergi beyannamelerinin verilme zamanı da her geçici hesap döneminin kapanmasından itibaren takip eden 2. ayın 10. gününe akşamına kadar olacaktır.

Serbest bölgelerde faaliyet bulunan mükelleflerin, hem serbest bölgedeki faaliyetleri hem de serbest bölge dışındaki faaliyetlerine ilişkin müşterek genel giderler, merkezde ve şubede oluşan maliyetlerin toplam maliyetler içindeki oranı dikkate alınarak dağıtılacaktır. Maliyetlerin hesabında, merkezde ve şubede oluşan satılan malın maliyeti ile faaliyet giderlerinin toplamı dikkate alınacaktır.

Aynı şekilde hem serbest bölgelerde hem de serbest bölge dışındaki faaliyetlerde kullanılan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin amortismanları, esas itibariyle her bir işte kullanıldıkları gün sayısı dikkate alınarak dağıtılması gerekmektedir. Hangi işlerde ne kadar süreyle kullanıldığı tespit edilemeyen sabit kıymetlere ilişkin amortismanlar müşterek genel giderlerle birlikte dağıtıma tabi tutulacaktır.

B) GELİR VE KURUMLAR VERGİSİ UYGULAMALARI

Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi uyarınca, 06.02.2004 tarihine kadar (bu tarih dahil) serbest bölgelerde faaliyette bulunmak üzere faaliyet ruhsatı almış mükelleflerin ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetler dolayısıyla elde ettikleri kazançlar gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır.

Faaliyet ruhsatı almak üzere ilgili mercilere başvurmuş olmakla birlikte, 06.02.2004 tarihine kadar henüz faaliyet ruhsatı alamamış mükelleflerin bu istisna hükümlerinden faydalanabilmeleri mümkün değildir.

Ancak 3218 sayılı “Serbest Bölgeler Kanunu”na geçici 3’üncü madde eklenmiştir. Eklenen geçici madde: “Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibariyle bu Kanuna göre kurulan serbest bölgelerde faaliyette bulunmak üzere ruhsat almış mükelleflerin;

a- Bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri dolayısıyla elde ettikleri kazançları, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibariyle faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır.

Bu istisnanın 31 Aralık 1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94’üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendi kapsamında yapılacak tevkifata etkisi yoktur.

b- Bu bölgelerde istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler 31 Aralık 2008 tarihine kadar gelir vergisinden müstesnadır. Ancak, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibariyle ruhsatlarında belirtilen süre 31 Aralık 2008 tarihinden daha önceki bir tarihte sona eriyorsa, istisna uygulamasında ruhsatta yer alan sürenin bitiş tarihi dikkate alınır.

c- Bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri ile ilgili olarak yaptıkları işlemler 31 Aralık 2008 tarihine kadar her türlü vergi, resim ve harçtan müstesnadır.

Serbest bölgelerde faaliyette bulunan gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin, bu bölgelerde imal ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançları, Avrupa Birliği’ne tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yıllık vergileme döneminin sonuna kadar, gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır. Bu istisnanın Gelir Vergisi Kanunu’nun 94’üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendi kapsamında yapılacak tevkifata etkisi yoktur” der.

Buradan yola çıkarak; serbest bölgelerde faaliyet gösterip, 6 Şubat 2004 tarihinden önce ruhsat almış firmalar bu bölgelerde elde ettikleri kazançları, ruhsat sürelerinin sonuna kadar ya da Avrupa Birliği’ne tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yıllık vergileme döneminin sonuna kadar, gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır.

6 Şubat 2004 tarihinden sonra ruhsat almış olanlardan imalat yapanlar hariç, diğerleri gelir ve kurumlar vergisine tabi tutulacaklardır.

İstisna, sadece faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden elde edilen kazançlara ilişkindir. Dolayısıyla, serbest bölgelerde şubesi bulunan mükellefler ile işyeri, kanuni ya da iş merkezi serbest bölgelerde olan mükelleflerin, bölgeler dışında yürüttükleri faaliyetlerden elde ettikleri kazançlar istisna kapsamında değildir.

Serbest bölgelerde imalat faaliyetinde bulunan mükelleflerin bölgelerde imal ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançları, Türkiye'nin Avrupa Birliğine tam üyeliğinin gerçekleştiği tarihi içeren yıllık vergileme döneminin sonuna kadar gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır.

Bu istisnadan, bölgede yeni faaliyete geçen mükellefler ile faaliyet ruhsatlarında yer alan sürenin dolmasıyla normal vergileme rejimine tabi olacak mükellefler yararlanacaktır.

Ancak;

- Üretim dışı faaliyetlerden,

- Serbest bölge dışında üretilen malların satışından,

- Faaliyet ruhsatında belirtilen alan dışında üretilen malların satışından,

- Serbest bölgede veya serbest bölge dışında fason olarak imal ettirilen ürünlerin satışından, elde edilen kazançlar istisna kapsamında değerlendirilmeyecektir.

Serbest Bölgeler Kanunu ve Gümrük Kanunu'nda yapılan değişiklik ile 1 Ocak 2009'dan geçerli olmak üzere, Avrupa Birliği'ne (AB) tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar; serbest bölgelerde üretim faaliyetinde bulunan mükelleflerin bu bölgelerde imal ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançlar gelir veya kurumlar vergisinden, ayrıca bu bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az yüzde 85'ini ihraç eden mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler gelir vergisinden istisna tutulmuştu. Kanun uyarınca, bu oranı yüzde 50'ye kadar indirmeye ve kanuni seviyesine kadar yükseltmeye Bakanlar Kurulu yetkili bulunuyor. Bu bölgelerde gerçekleştirilen faaliyetlerle ilgili olarak yapılan işlemler ve düzenlenen kâğıtlar da damga vergisi ve harçlardan müstesna bulunuyor.

Maliye Bakanlığı'nın kanunun uygulanmasına ilişkin tebliğinde, kanun uyarınca, 1 Ocak 2009'dan geçerli olmak üzere serbest bölgelerde faaliyette bulunan mükellefler tarafından bölgelerde üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin en az yüzde 85’inin ihraç edilmesi kaydıyla, istihdam edilen personele ödenen ücretlerin gelir vergisinden istisna edildiği hatırlatılarak, bölge içinde üretim faaliyetinde bulunan mükelleflerin üretime ilişkin istihdam ettikleri tüm personele ödedikleri ücretlerin gelir vergisinden istisna edileceği belirtildi.

Tebliğe göre, üretim faaliyeti ile birlikte başka konularda da faaliyette bulunan mükelleflerin satış, pazarlama, muhasebe, lojistik vb. departmanlarda çalışan personelleri de istisna kapsamında değerlendirilecek.

Samsun Serbest Bölgesinde emtia üretimi faaliyetinde bulunan (A) A.Ş., ürettiği ürünleri yurt dışına ihraç etmekte ve 80 işçi çalıştırmaktadır. İşçilerle ilgili olarak Ocak-Aralık 2010 döneminde aylar itibarıyla ücretler üzerinden hesaplanan gelir vergisi, tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil edilmiştir. Mükellefin bölgede ürettiği emtianın 270.000 TL'lik kısmının yurt dışına ihraç edildiği tespit edilmiş olup üretilen ürün toplam FOB bedeli 300.000 TL'dir.

Buna göre, mükellef (A) A.Ş. ürettiği ürün toplam bedelinin, (270.000 TL/300.000 TL=) %90'ını yurt dışına ihraç ettiğinden istihdam ettiği personel ücretleri üzerinden hesaplanan ve yıl içinde aylar itibarıyla tecil edilen gelir vergisi terkin edilecektir

İstisna kapsamında değerlendirilen ücretler üzerinden hesaplanan gelir vergisi, muhtasar beyannameyle genel hükümlere uygun olarak beyan edilecektir. 3218 sayılı Kanun kapsamında istisna edilecek tutar, Ek:1'de yer alan 'Gelir Vergisi Tevkifat Tutarlarına İlişkin Bildirim'in 'İstisna edilecek tutara ilişkin bilgiler' Tablosunun (g) sütununda gösterilecektir. Bu sütunda yer alan tutar, Muhtasar Beyannamenin 'TABLO-2 Tahakkuka Esas İcmal Cetveli' bölümünün '3/b- Tecil Edilecek Tutar' satırına aktarılacak ve vergi dairesince bu tutarlar tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil edilecektir.

İstisna uygulamasından yararlanan mükelleflerin yurt dışı ihracat tutarının toplam satış tutarına oranı, %85 veya üzerinde gerçekleştiğinin YMM faaliyet raporu ile tespit edilmesi halinde, vergi dairesince tecil edilen vergi terkin edilecektir.

C) KATMA DEĞER VERGİSİ UYGULAMALARI

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununda Serbest Bölgelerle ilgili olarak yapılan düzenlemelerde ise;

Kanunun “ İhracat Teslimi ve Yurt Dışındaki Müşteriler İçin Yapılan Hizmetler “ başlıklı 12 nci maddesinin 1/b bendinde;

“ Teslim konusu mal Türkiye Cumhuriyeti gümrük bölgesinden çıkarak bir dış ülkeye veya bir serbest bölgeye vasıl olmalı ya da yurt dışındaki müşteriye gönderilmek üzere yetkili gümrük antreposuna konulmalıdır. Teslim konusu malın ihraç edilmeden önce yurt dışındaki alıcı adına hareket eden yurt içindeki firmalar veya bizzat alıcı tarafından işlenmesi veya herhangi bir şekilde değerlendirilmesi durumu değiştirmez.

Bununla birlikte, Kanunun 16 ncı maddesinde ithalat istisnası düzenlenmiş olup, 1/c bendiyle, Gümrük Kanunundaki transit ve gümrük antrepo rejimleri ile geçici depolama ve serbest bölge hükümlerinin uygulandığı malların katma değer vergisinden müstesna olduğu hüküm altına alınmıştır.

Yine Kanunun 17/4 maddesinde Diğer istisnalar düzenlenmiş “ ı “ bendinde ise; “serbest bölgelerde verilen hizmetler” ibaresine yer verilmek suretiyle, serbest bölgelerde verilen hizmetlerin katma değer vergisinden istisna olduğu belirtilmiştir.

Diğer yandan, bir teslimin ihracat teslimi sayılabilmesi için;

- Teslimin yurt dışındaki bir müşteriye yapılması,

- Teslim konusu malın T.C. gümrük hattından geçerek bir dış ülkeye vasıl olması gerektiği hüküm altına alınmıştır.

'Dış ülkeye vasıl olma' ifadesinden de, malın gümrük hattını geçmesinin anlaşılması gerekmektedir.

Bu açıklamalar ışığında, serbest bölgelere yapılan mal teslimleri, yürürlükteki mevzuata göre belirlenen usul ve esaslara uygun olarak gerçekleştirildiği takdirde, ihracat istisnası hükümleri çerçevesinde işlem görecektir.

III. SONUÇ

Serbest Bölgelerin ihracat için yatırım ve üretimi artırma, yabancı sermaye ve teknoloji girişini hızlandırma ve ekonominin girdi ihtiyacını ucuz ve düzenli şekilde temin etme fonksiyonlarını gereği gibi yerine getirmediklerini ortaya koymaktadır. Bu veriler yanında bölgede faaliyet gösteren mükelleflerin elde ettikleri kazançları üzerinden vergiye tâbi olmamaları ve aynı zamanda bu mükelleflerin bölgeden Türkiye'ye doğru herhangi bir sınırlama olmaksızın faaliyette bulunabilmeleri, aynı alanlarda serbest bölge dışında çalışan mükellefler açısından haksız rekabete neden olmaktadır.

Diğer taraftan, Serbest bölgede dolaysız vergi yükümlülüğünün olmaması transfer fiyatlandırması yoluyla vergiye tâbi olacak kazançların bölgeye kaydırılması sonucunu doğurmaktadır. Bu doğrultudaki gelişmeler vergilemede adaleti sağlama ve rekabet eşitsizliğinin giderilmesi yönündeki yasal düzenlemeleri kaçınılmaz kılmaktadır.

5084 Sayılı Kanun ile yapılan değişikliklerle imalat işi ile uğraşan ve bu yolla istihdam ve ihracata katkı sağlayan firmaların vergisel avantajlarının korunması yanında imalat işi ile uğraşmak üzere yeni kurulan işletmelerin de Türkiye’nin Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yıllık vergilendirme döneminin sonuna kadar elde etmiş oldukları kazançlarının gelir ve kurumlar vergisinden istisna edilmesi, Serbest Bölgelerdeki firma profilinin alım-satım, kiralama ve hizmet sektöründen üretim yönüne doğru kaymasına yol açacaktır. Diğer tarftan, bu yöndeki gelişme Serbest Bölgelerin ülke ekonomisinin gelişmesi ve ihracatın hedeflenen rakamlara ulaşması yönündeki katkılarının daha büyük olması sonucunu doğuracaktır.

M.M. SEDAT GEÇİT

0312

222 30 39

SERBEST BÖLGELERDE VERGİ UYGULAMALARI

0312

222 30 39

Teklif Al